Налоги и налогообложение

Доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами НК РФ «Налог на доходы физических лиц», «Налог на прибыль организаций».

Один и тот же объект может облагаться налогом одного вида только один раз за тот или иной период налогообложения.

Объект и субъект налогообложения находятся в тесной взаимосвязи. В зависимости от характера этой связи налоги можно разделить на две группы: налоги, построенные по принципу резидентства (резидентские налоги), и налоги, построенные по принципу территориальности (территориальные налоги). Различие между этими налоговыми группами состоит в том, что в резидентских налогах субъект определяет объект налогообложения, а в территориальных, наоборот, объект определяет субъект налогообложения.

В соответствии с принципом резидентства государство распространяет свою налоговую юрисдикцию на все доходы лиц, имеющих постоянное местопребывание в данном государстве, в том числе и на доходы, полученные из источников, находящихся за пределами данного государства.

Этот принцип трактуется по-разному для физических и юридических лиц. Если физическое лицо находится на территории России в календарном году менее 183 дней (подряд или по частям), то оно не декларирует здесь совокупный годовой доход.

В разных странах к резидентам относят юридических лиц исходя из разных критериев. В России, например, используют для этого критерий «инкорпорации»: юридическое лицо признается резидентом в государстве, если оно в нем основано (зарегистрировано). В Италии применяют критерий «деловой цели»: юридическое лицо признается резидентом в стране, на территории которой осуществляется основной объем его операций. В Португалии предпочли критерий «места осуществления текущего управления компанией»: организация признается резидентом в стране, на территории которой находятся органы, осуществляющие текущее управление ее деятельностью.

Налогообложение, построенное по принципу резидентства, особенно выгодно для экономически развитых стран, граждане которых получают значительные доходы от деятельности и размещения капиталов вне своей территории. Напротив, странам, в экономике которых значительное место занимают иностранные инвестиции, выгодно применение налогообложения на основе принципа территориальности. Налогообложению в этом случае подлежат только доходы, извлекаемые на территории данной страны, независимо от национального или юридического статуса их получателя, а доходы, получаемые гражданами этого государства в других странах, от налогов в этом государстве освобождаются.

Большинство стран, в том числе и Россия, при налогообложении доходов применяют сочетание приведенных принципов. Однако ряд налогов взимается исключительно исходя из принципа территориальности. Так, в России налог с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения, уплачивается с недвижимого имущества, находящегося на территории РФ, с транспортных средств, зарегистрированных в России, или при приеме наследства, открывшегося на территории РФ. При этом плательщиком налога является любое лицо – собственник имущества или наследник, как гражданин России, так и иностранец (или лицо без гражданства), как резидент в России, так и нерезидент.

С другой стороны, гражданин или резидент РФ, принимая наследство за рубежом, уплачивает соответствующий налог по законодательству страны открытия наследства, а не по законодательству РФ. При этом имущество, находящееся за рубежом, также не учитывается при определении базы для налогообложения в России. Вместе с тем доход, полученный от эксплуатации имущества, находящегося за рубежом, подлежит налогообложению в России, если его получатель является российским резидентом.

Следует учитывать, что одинаковые налоги могут строиться с использованием различных принципов. Так, обложение налогом с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения, основано на принципе территориальности, налогом на имущество организаций – на принципе резидентства (налогом облагается собственное имущество российских юридических лиц независимо от места его фактического нахождения), налогом на имущество иностранных юридических лиц, действующих в России через постоянные представительства, – на принципе территориальности.

Предмет налогообложения характеризуют признаки фактического (не юридического!) характера, которые обосновывают взимание соответствующего налога.

Необходимость разделять понятия «объект налогообложения» и «предмет налогообложения» вызвана потребностью вычленить среди предметов материального мира именно тот, с которым законодатель связывает налоговые последствия.

Одно и то же имущество юридического лица может быть предметом нескольких налогов, и в каждом случае масштаб налога или порядок исчисления налогооблагаемой базы может быть разным. Принадлежащий организации автомобиль облагается транспортным налогом и налогом на имущество. Если этот автомобиль куплен за рубежом, то он же является и объектом обложения таможенной пошлиной, акцизом, налогом на добавленную стоимость. Из перечисленных пяти налогов два имеют оригинальные параметры налогообложения – мощность двигателя (транспортный налог) и объем двигателя (таможенная пошлина); остальные имеют одинаковую основу – стоимость автомобиля, однако при этом базы налогообложения исчисляются по-разному.

Наиболее рельефно различия объекта и предмета налогообложения проявляются при налогообложении имущества, однако эти понятия различаются и при налогообложении доходов.

Действительно, доход может быть получен в различной форме – деньгами (в национальной либо иностранной валюте), имуществом, в виде безвозмездных услуг и т.д. Игнорирование разнообразия этих форм может приводить к уклонению от налогообложения.

Доходом можно считать не только поступления в денежной или натуральной форме, но и льготы и привилегии, не связанные с передачей денег или имущества. В ряде стран доля косвенных выплат, льгот, компенсаций и привилегий в структуре личных доходов граждан значительна. В США, например, около трети вознаграждений предоставляют именно в этих формах. В России же только в последнее время стали применять налогообложение привилегий и благ (материальные выгоды), таких, как, например, ссуды или займы по льготным ставкам и т.п.

База налогообложения – стоимостная, физическая или иная характеристика предмета налогообложения. В ряде случаев налогооблагаемая база фактически является частью предмета налогообложения, к которой применяется налоговая ставка.

Однако это имеет место лишь в случае, когда предмет налогообложения непосредственно предопределяет и позволяет применять к себе меру исчисления. Так, налогооблагаемая прибыль может быть непосредственно выражена и исчислена в денежных единицах.

В отличие от прибыли большинство предметов налогообложения нельзя непосредственно выразить в каких-либо единицах налогообложения. Для измерения предмета необходимо предварительно избрать какую-либо физическую характеристику, какой-либо параметр измерения из множества возможных, т.е. определить масштаб налога.

Например, предметом транспортного налога является транспортное средство. В разных странах выбраны разные параметры его налогообложения: во Франции и Италии – мощность двигателя; в Бельгии и Нидерландах – вес автомобиля; в Германии – объем рабочих цилиндров двигателя. В таких случаях налогооблагаемую базу нельзя определить как часть предмета налогообложения.

Плательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. При обнаружении ошибок в исчислении базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, перерасчет налогов производится в периоде совершения ошибки. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки.

Индивидуальные предприниматели исчисляют базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций.

Остальные плательщики – физические лица исчисляют базу на основе получаемых в установленных случаях от организаций данных об облагаемых доходах, а также данных собственного учета облагаемых доходов, осуществляемого в произвольной форме.

Цена для целей налогообложения – это фактическая цена реализации товара (выполнения работ, оказания услуг), указанная сторонами сделки как реальная рыночная цена. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Вместе с тем налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам в следующих случаях:

• между взаимозависимыми лицами;

• по товарообменным (бартерным) операциям;

• при совершении внешнеторговых сделок;

• при отклонении более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода.

Когда цены названным образом отклоняются от рыночной цены, налоговый орган вправе вынести решение о доначислении налога и пени, рассчитанных исходя из рыночных цен.

В НК РФ предусмотрены три метода определения рыночных цен для целей налогообложения:

• общий метод;

• метод цены последующей реализации;

• затратный метод.

В соответствии с общим методом рыночная цена определяется исходя из обычных при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавок к цене или скидок, вызванных:

• сезонными и иными колебаниями потребительского спроса на товары (работы, услуги);

• потерей товарами качества или иных потребительских свойств;

• истечением (приближением даты истечения) сроков годности или реализации товаров;

• маркетинговой политикой, в том числе при продвижении на рынки новых товаров, не имеющих аналогов, а также при продвижении их на новые рынки;

• реализацией опытных моделей и образцов в целях ознакомления с ними потребителей.

Рыночная цена – это цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии – однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических условиях. При этом рынком товаров (работ, услуг) признается их сфера обращения, определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории России или за ее пределами.

Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки: физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель. Незначительные различия во внешнем виде не учитываются.

Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми. Учитываются их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения.

При определении рыночных цен рассматриваются сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми. Сделки между взаимозависимыми лицами могут рассматриваться лишь в случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты сделок.

При определении рыночных цен учитывается информация о заключенных на момент реализации сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях, таких, как:

• количество (объем) поставляемых товаров;

• сроки исполнения обязательств;

• условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида;

• иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.

Перечисленные условия признаются сопоставимыми, если различие между ними либо существенно не влияет на цену товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

При определении и признании рыночной цены используются официальные источники информации о рыночных ценах и биржевых котировках.

Таким образом, согласно общему методу рыночная цена удовлетворяет следующим условиям:

• цена складывается при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных, а при их отсутствии – однородных товаров (работ, услуг);

• цена не содержит дополнительных затрат по транспортировке товара;

• товары (работы, услуги) являются сопоставимыми;

• условия сделок являются сопоставимыми.

Метод цены последующей реализации выражается следующей формулой:

Ц_р = Ц_пр – (З + П ),

где Д_р – рыночная цена; П_пр – цены, по которой товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже); 3 – обычные в подобных случаях затраты, понесенные покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены покупателем товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг; 77– обычная для данной сферы деятельности прибыль покупателя. Этот метод применяется:

• при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам;

• отсутствии предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг;

• невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены.

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, если отсутствует информация о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод.

Затратный метод выражается следующей формулой:

Ц_р = 3 + П,

где Д_р – рыночная цена; 3 – обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, а также обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты; 77 – обычная для данной сферы деятельности прибыль покупателя.

При реализации по государственным регулируемым ценам (тарифам), установленным в соответствии с российским законодательством, для целей налогообложения принимаются указанные цены (тарифы).

Источник налогообложения – это ресурс, используемый для уплаты налога.

По некоторым прямым налогам, например по налогу на прибыль организаций, объект налогообложения совпадает с источником налогообложения. Каков бы ни был объект налогообложения, источником налоговых платежей должен быть только чистый доход (прибыль) либо капитал налогоплательщика.

Так, объектом земельного налога является собственность на землю, а предметом – конкретный участок земли. Источником же этого налога могут быть либо доход, полученный от использования этого участка (или иной доход налогоплательщика), либо средства, вырученные от продажи этого земельного участка (его части) или иного имущества. Налог может быть уплачен также и из заемных средств, однако заем погашается за счет либо доходов, либо средств от реализации имущества (за счет капитала).

Следует иметь в виду, что если налог постоянно выплачивать за счет капитала, то в конечном счете капитал иссякнет, а вместе с тем исчезнет возможность уплаты налогов вообще, поэтому налог следует уплачивать из доходов.

Как правило, источником налогообложения являются собственные средства субъекта налогообложения. Впрочем, обязанность уплатить налог за счет собственных средств отнюдь не означает, что налогоплательщик должен уплатить налог сам, – от имени налогоплательщика налог может быть уплачен и другим лицом (представителем); существует представительство по закону и по назначению (по доверенности).

Законными представителями юридических лиц признаются субъекты, уполномоченные представлять налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента на основании закона или его учредительных документов (п. 1 ст. 27 НК РФ). При этом представитель приобретает права и принимает гражданские обязанности перед налогоплательщиком, его контрагентами, а также налоговыми органами. Практически представительство осуществляют органы управления представителя, действующие на основании закона, правовых актов и учредительных документов. Когда законное представительство осуществляется на основании учредительных документов, то в них можно определить его статус и объем полномочий.

Правами законных представителей обладают:

• единоличные исполнительные органы обществ с ограниченной ответственностью;

• акционерные общества. При этом общество может передать полномочия единоличного исполнительного органа по договору другой коммерческой организации или индивидуальному предпринимателю.

Действия (бездействие) законных представителей организации, совершенные в связи с ее участием в налоговых правоотношениях, признаются действиями (бездействием) этой организации: при совершении представителем организации деяния в нарушение налогового законодательства ответственность будет нести не представитель, а сама организация-налогоплательщик. Несмотря на это, представитель налогоплательщика, в отношении которого проводится налоговая проверка, вправе присутствовать при проведении осмотра помещения, территорий, документов и предметов; при подготовке протокола разногласий на акт проверки; при аресте имущества и при получении копии решения налогового органа о применении штрафных санкций.

Законными представителями физического лица признаются лица, выступающие в качестве его законных представителей в соответствии с гражданским законодательством РФ: родители, усыновители, опекуны, попечители, которые в силу закона осуществляют представительство интересов несовершеннолетних; лиц, признанных судом недееспособными; лиц, ограниченных судом в дееспособности, а также безвестно отсутствующих.

Опекун (попечитель) обязан уплатить неуплаченную сумму налога, пени и штрафы за счет денежных средств представляемого. Он пользуется всеми правами, исполняет все обязанности в порядке, предусмотренном налоговым законодательством, что и недееспособные и безвестно отсутствующие лица, т.е. занимает их место в налоговых отношениях, а они выбывают с момента признания их таковыми.

В этом случае, несмотря на то что действия (бездействие) опекуна или попечителя считаются действиями представляемых лиц, ответственность за совершенные деяния несут непосредственно законные представители. Поэтому при наложении на них штрафных санкций представители отвечают своими собственными средствами, а не средствами представляемых лиц.

Налогоплательщик вправе выбрать и наделить полномочиями любое физическое либо юридическое лицо (уполномоченных представителей) для представления своих интересов в отношениях с налоговыми органами на возмездной или безвозмездной основе. Доверенность выдается не только на осуществление предоставленных налоговым законодательством прав и обязанностей, но и на совершение определенных действий (получение требования об уплате налога, участие в налоговых проверках, проводимых у налогоплательщика, обжалование актов налоговых органов и т.д.).

Уполномоченными представителями налогоплательщика могут быть любые дееспособные физические лица, предприниматели, юридические лица любой организационно-правовой формы; представительство некоммерческой организации не должно противоречить ее уставным целям.

Интересы налогоплательщика не вправе представлять должностные лица органов власти и налоговых органов.

Следует иметь в виду, что договор доверительного управления не является достаточным правовым основанием для представления доверительным управляющим интересов учредителя управления в сфере налогообложения. Если же оба этих лица достигли договоренности в отношении представительства в налоговых правоотношениях, то соответствующие полномочия управляющего должны быть оформлены доверенностью.

Уполномоченный представитель налогоплательщика – физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности или приравненной к ней в соответствии с гражданским законодательством РФ.

Срок действия доверенности не может превышать 3-х лет. Если срок в доверенности не указан, она сохраняет силу в течение года со дня ее совершения. Доверенность, в которой не указана дата ее совершения, ничтожна.

Лицо, выдавшее доверенность, может в любое время ее отменить или передоверить, а лицо, которому доверенность выдана, – отказаться от нее. С прекращением доверенности теряет силу и передоверие. При этом доверитель, выдавший доверенность и впоследствии отменивший ее, обязан известить об отмене представителя и известных ему третьих лиц, для представительства перед которыми дана доверенность.

Таким образом, налогоплательщик должен уведомить налоговый орган о прекращении представительства уполномоченным лицом. Если последний совершит налоговое деяние после прекращения действия полномочия и налоговый орган не будет уведомлен о его прекращении, то ответственность, предусмотренную НК РФ, будет нести налогоплательщик.

Ставка налога {норма налогового обложения) – величина налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы. Ставки устанавливаются в двух формах:

• адвалорные – выраженные в процентах (например, налог на доходы физических лиц, налог на прибыль организаций);

• специфические – в денежном выражении в зависимости от физических характеристик объектов налогообложения (например транспортный налог, почти все акцизы);

• комбинированные, которые сочетают адвалорный и специфический способы обложения. Основой для исчисления налога в отношении товаров, облагаемых по комбинированным ставкам, является стоимость товара либо количество товара в натуральном выражении. Применяют комбинированные ставки двух видов:

1) «С_а в процентах, но не менее С_с в евро за единицу товара»: сначала исчисляется размер налога по адвалорной ставке в процентах к стоимости, а затем исчисляется размер налога по специфической ставке в рублях за единицу товара. Для определения налога, подлежащего уплате, используется наибольшая из полученных сумм;

2) «С_а в процентах плюс С_с в рублях за единицу товара»: рассчитывается налог сначала по адвалорной ставке, а затем по специфической ставке. Для определения налога, подлежащего уплате, обе полученные величины складываются.

Примеров применения комбинированных ставок немного. Комбинированные ставки в настоящее время установлены лишь по акцизам на сигареты и папиросы.

В случаях, указанных в НК РФ, ставки федеральных налогов могут устанавливаться Правительством РФ в порядке и пределах, определенных НК РФ. Делегирование Правительству полномочий законодателя по установлению элемента налогообложения объясняется необходимостью принятия в ряде случаев оперативных мер реагирования, не противоречит конституционным положениям и прямо предусмотрено НК РФ.

НК РФ должен устанавливать либо максимальную, либо минимальную и максимальную ставки налога, в границах которых Правительство устанавливает конкретные ставки, а также порядок, которым оно должно руководствоваться при утверждении их конкретного размера в этих пределах. Именно необходимость детализации объясняет передачу такого элемента налогообложения, как ставка, на более низкий уровень правового регулирования.

Законодательство предоставляет широкие возможности для дифференциации ставок. Особенно это касается «ресурсных платежей». В частности, Правительством РФ устанавливаются минимальные и максимальные ставки водного налога по бассейнам рек, озерам, морям и экономическим районам.

Налоги и сборы не могут иметь дискриминационный характер и различно применяться исходя из социальных, расовых, национальных, религиозных и иных подобных критериев. Не допускается устанавливать дифференцированные ставки налогов и сборов, налоговые льготы в зависимости от формы собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала. Впрочем, и здесь имеется исключение. НК РФ допускает установление особых видов пошлин либо дифференцированных ставок ввозных таможенных пошлин в зависимости от страны происхождения товара. Цели таких мер могут быть различными – ответная реакция на дискриминацию российских товаропроизводителей, борьба с демпингом, ценовая поддержка отечественных товаров и т.п.

Единица налогообложения – это часть объекта налогообложения, на который устанавливается ставка налога. Под единицей налогообложения понимают единицу масштаба налогообложения, которая используется для количественного выражения налоговой базы (мощность двигателя, тонна нефти, единица денежной суммы и пр.).

Срок уплаты налога – срок, в который уплачивается налог. Он оговаривается в законе, за его нарушение автоматически взимается пеня независимо от вины нарушителя срока внесения налогового платежа.

Сроки уплаты налогов и сборов устанавливаются применительно к каждому налогу и сбору. Изменение установленного срока уплаты допускается только в порядке, предусмотренном НК РФ. Сроки уплаты определяются:

• календарной датой;

• указанием на событие, которое должно неизбежно наступить;

• указанием на действие, которое должно быть совершено;

• периодом времени, исчисляемым годами, кварталами, месяцами или днями.

Сроки совершения действий участниками налоговых правоотношений устанавливаются применительно к каждому такому действию.

Когда расчет налоговой базы производится налоговым органом, обязанность по уплате налога возникает не ранее даты получения уведомления.

Налоговый период – срок, в течение которого завершается формирование налоговой базы, окончательно определяется размер налоговых обязательств. Налоговый период является основной составляющей в процедуре исчисления налога. До его окончания нельзя приступать к определению и исчислению налоговой базы налога и самого налога. Налоговый период служит также ориентиром при установлении сроков уплаты налогов. Эти сроки могут наступить только по окончании налогового периода.

Необходимость этого элемента налога определяется двумя обстоятельствами. Во-первых, тем, что многим объектам налогообложения (получение прибыли, дохода, реализация товаров и т.п.) свойственна протяженность во времени, повторяемость. Во-вторых, вопрос о налоговом периоде связан с проблемой однократности налогообложения.

Проблема отнесения различных объектов налогообложения к тому или иному налоговому периоду решается посредством установления конкретного метода учета базы налогообложения.

Следует различать понятия «налоговый период» и «отчетный период», т.е. срок подведения итогов (окончательных или промежуточных), составления и предъявления в местный налоговый орган отчетности. В некоторых случаях налоговый и отчетный периоды совпадают. Однако часто отчет может представляться несколько раз в течение одного налогового периода.

По итогам отчетных периодов уплачиваются авансовые платежи.

Если организация была создана после начала календарного года, первым налоговым периодом для нее является период со дня создания и до конца данного года. Днем создания организации признается день ее государственной регистрации. При создании организации между 1 декабря и 31 декабря первым налоговым периодом для нее является период со дня создания до конца следующего календарного года.

Если организация была ликвидирована (реорганизована) до конца календарного года, последним налоговым периодом для нее является период от начала этого года до дня завершения ликвидации (реорганизации).

Если организация, созданная после начала календарного года, ликвидирована (реорганизована) до конца этого года, налоговым периодом для нее является период со дня создания до дня ликвидации (реорганизации).

Если организация была создана между 1 декабря и 31 декабря текущего года и ликвидирована (реорганизована) раньше окончания следующего календарного года, налоговым периодом для нее является период со дня создания до дня ликвидации (реорганизации).

Эти правила не применяются в отношении организаций, из состава которых выделяются либо к которым присоединяются одна или несколько организаций. Эти правила также не применяются в отношении тех налогов, по которым налоговый период устанавливается как календарный месяц или квартал. В таких случаях при создании, ликвидации, реорганизации организации изменение отдельных налоговых периодов производится по согласованию с налоговым органом.

Если облагаемое имущество было приобретено, реализовано (отчуждено или уничтожено) после начала календарного года, налоговый период по налогу на это имущество в данном календарном году определяется как период фактического его нахождения в собственности плательщика.

Льготы по налогу – частичное или полное освобождение физических и юридических лиц от уплаты налогов.

Действующее законодательство предусматривает следующий перечень налоговых льгот:

1) необлагаемый минимум объекта;

2) изъятие из налогообложения определенных элементов объекта;

3) освобождение от уплаты налогов определенных категорий плательщиков;

4) понижение налоговых ставок;

5) целевые налоговые льготы, включая инвестиционные налоговые кредиты;